近年來，隨著商品貿易的發(fā)展，我國保理行業(yè)作為一項集融資、應收賬款催收、管理及壞賬擔保于一體的綜合性金融服務，在行業(yè)和資金的驅動下，發(fā)展迅猛。數(shù)據(jù)顯示，截至2019年6月，全國已注冊商業(yè)保理法人企業(yè)及分公司795家。到2019年，我國保理行業(yè)市場規(guī)模約4186億歐元。與此同時，保理行業(yè)也暴露出諸多問題和風險。

《民法典》將保理合同定義為“應收賬款債權人將現(xiàn)有的或者將有的應收賬款轉讓給保理人，保理人提供資金融通、應收賬款管理或者催收、應收賬款債務人付款擔保等服務的合同”。根據(jù)保理人是否可以向應收賬款債權人主張權利，《民法典》將保理合同分為有追索權保理和無追索權保理。有追索權保理中保理人可以向應收賬款債權人主張返還保理融資款本息或者回購應收賬款債權，也可以向應收賬款債務人主張應收賬款債權。保理人向應收賬款債務人主張應收賬款債權，在扣除保理融資款本息和相關費用后有剩余的，剩余部分應當返還給應收賬款債權人。無追索權保理中保理人應當向應收賬款債務人主張應收賬款債權，保理人取得超過保理融資款本息和相關費用的部分，無需向應收賬款債權人返還。

在民法對保理業(yè)務的定性以及分類的概念下，本文旨在分析有追索權保理和無追索權保理兩類保理業(yè)務增值稅稅法的適用。
一、有追索權保理業(yè)務增值稅稅法適用

從增值稅稅法角度來看，有追索權的保理業(yè)務實質上是以應收賬款債權作為抵押，以貨幣資金投放收取固定利潤或者保底利潤的貸款服務。從應收賬款債權人角度來看，應收賬款債權轉讓環(huán)節(jié)能否獲得收益是不確定的，只有在債權得到清償時，才能確認收益，況且在一般情況下，應收賬款債權人是以折價銷售的方式來盤活資產，不會產生增值，所以應收賬款債權人在增值稅上不會產生納稅義務。

但是，有追索權的保理業(yè)務按照貸款服務征收增值稅會對商業(yè)保理公司造成增值稅抵扣鏈條中斷問題。相比銀行保理可以通過提供貸款服務轉嫁增值稅稅負的操作。商業(yè)保理公司由于不能吸收存款，其資金主要靠銀行貸款及其他融資方式取得，致使商業(yè)保理公司在此環(huán)節(jié)已經成為貸款服務的最終消費者承擔了增值稅稅負，而在進行保理業(yè)務時，商業(yè)保理公司需再次按照貸款服務被征收增值稅，其融資成本部分實際上產生了重復征稅。稅負過重問題也間接削弱了商業(yè)保理行業(yè)的利潤水平，制約著商業(yè)保理行業(yè)的發(fā)展前景。
二、無追索權保理業(yè)務增值稅稅法適用

無追索權的保理業(yè)務在增值稅上存在很大爭議，核心在于無追索保理業(yè)務是否產生增值稅納稅義務問題。有觀點認為，應收賬款的債權具備金融商品的流通性，無追索保理應該按照金融商品買賣業(yè)務來繳納增值稅；另一種觀點認為，無追索保理業(yè)務屬于非保本收益，在增值稅暫行條例以及“營改增”綱領性文件《財政部 國家稅務總局關于全面推開營業(yè)稅改征增值稅試點的通知》（財稅2016 36號）文件中，均沒有將此類業(yè)務納入征稅范圍，按照稅收法定原則，沒有相應法律作前提，政府則不能征稅，所以無追索保理業(yè)務沒有增值稅納稅義務。

就前文提到的“金融商品買賣增值稅”和“不征稅收入”兩種觀點，目前都有不足之處。如果按照金融商品轉讓征收無追索保理業(yè)務增值稅，應收賬款債權人在轉讓債權時往往是折價轉讓，按照金融商品買賣計算銷售額，那么增值稅的應納稅稅額是負數(shù)，一方面會讓該類交易產生低價出售債權的避稅意圖，另一方面，在稅務機關監(jiān)管層面，也無法對轉讓價格的公允性做出界定。相對而言，按照不征稅收入處理也同樣存在問題，一旦保理業(yè)務無追索權與有追索權在增值稅是否征稅上存在差異，那么極易讓納稅人在合同簽訂上受其左右，甚至通過簽訂陰陽合同的方式來逃避繳納增值稅，給國家稅收帶來損失。

三、保理業(yè)務增值稅問題的突破思路

推動政策創(chuàng)新：差額征稅在有追索權保理業(yè)務的適用

針對有追索權保理業(yè)務在商業(yè)保理中存在重復征稅問題，如果可以引入差額征稅概念，允許商業(yè)保理公司在計算增值稅銷售額時扣除融資成本，即扣除支付的借款利息（包括外匯借款和人民幣借款利息）、發(fā)行債券利息后的余額為銷售額，問題就迎刃而解。同時也解決了銀行保理與商業(yè)保理相同業(yè)務、不同稅負的問題。

明晰司法規(guī)定：保理公司再保理業(yè)務可以按金融商品買賣征收增值稅

按照金融學領域的概念，應收賬款債權不僅可以在債權人和保理人之間轉讓，還可以在保理商之間轉讓，即再保理業(yè)務。雖然無追索保理業(yè)務按照金融商品買賣征收增值稅最大的困難在于公允價格的界定，但再保理業(yè)務可以在這個領域嘗試探索。再保理業(yè)務已經證明應收賬款作為金融商品的流動性，加之無追索權的特性，其收益并非保本，而是依據(jù)金融市場的風險定價。伴隨保理行業(yè)的發(fā)展和保理市場的健全，市場將對保理業(yè)務形成公允價格，在征管方面，稅務機關可以引入成本加成法或利潤率等計算方法，在必要時對交易的公允性進行判斷并進行調整。

加速稅法落地：改善稅法滯后問題，維護法制統(tǒng)一

稅法對熱點問題的回應一般要晚于民法，稅法要考慮到稅種本身的原理、公權與私權的平衡以及其作為財政調節(jié)手段的經濟影響。民法對交易行為的定性會影響稅法的定性，往往是民法定性在先，稅法進行整合后確定稅法的適用規(guī)范。但面對日新月異的交易創(chuàng)新模式，稅法明顯處于滯后狀態(tài)并且對熱點問題回應不足引發(fā)諸多爭議。稅務征管體系是一個龐大的系統(tǒng)，征管規(guī)范的統(tǒng)一，尤其是稅務機關執(zhí)法標準的統(tǒng)一，需要靠明確的立法作為基礎。所以，在經濟模式創(chuàng)新不斷突破的今天，稅務問題的核心是要回歸稅務立法的科學性和稅務征管的效率。